Dice el Art. 8 de la Constitución Nacional: “Todas las personas son iguales ante la ley, no reconociéndose otra distinción entre ellas sino la de los talentos o las virtudes”.
Este precepto general proyecta su alcance en todas las ramas del Derecho, incluido el Derecho Tributario: todos somos iguales a la hora de crear tributos y a la hora de aplicarlos. Pero esa afirmación genérica -que por supuesto nadie cuestiona-, en la práctica está erizada de dificultades: ¿cómo podemos saber cuándo respetamos o no el Principio de Igualdad a la hora de crear un impuesto? ¿cómo sabemos si ciertas personas o situaciones se encuentran en situación de igualdad? ¿dónde un tratamiento desigual deja de ser legítimo para pasar a ser ilegítimo?
Los tributaristas han encontrado una fórmula: la Capacidad Contributiva. Es decir, allí donde la capacidad contributiva de las personas es la misma, el tratamiento tributario debiera ser el mismo. Sin embargo, la duda aún subsiste: ¿cómo sabemos si la capacidad contributiva de dos personas es la misma o no? Se han escrito verdaderos ríos de tinta a propósito de la capacidad contributiva. Sin ánimo de ingresar en hondas disquisiciones teóricas, a grandes rasgos la capacidad contributiva no es otra cosa que la aptitud económica de las personas (físicas o jurídicas) para soportar las cargas públicas: esto es, de qué riqueza o ingresos las personas físicas o jurídicas disponen para contribuir al pago de impuestos. Hay quienes sostienen que la capacidad contributiva constituye el principal criterio de justicia en la creación y reparto de los tributos. En sus clases de Derecho Financiero, Bordolli solía poner un ejemplo diáfano: si en un escenario hipotético se creara un impuesto a la pobreza, ¿cómo podría éste atacarse si no es en función de la ausencia de capacidad contributiva?
Cualquiera sea el significado y la relevancia de la capacidad contributiva, y tal como mencionábamos más arriba, ésta tampoco logra resolver la cuestión: porque en la medida en que no existe un “termómetro” o “medidor” que cuantifique la capacidad contributiva en unidades de medida, ¿cómo comparar una capacidad contributiva con otra para determinar si ambas son “iguales” o “desiguales”? ¿cómo discernir o aislar la situación económica de una persona, de su capacidad contributiva? Ejemplo: dos individuos tienen, en términos numéricos, el mismo patrimonio y la misma cantidad de ingresos: sin embargo, uno es soltero, mientras que el otro es casado y mantiene una familia numerosa: ¿podemos inferir que la capacidad contributiva de uno y otro es la misma en ambos casos?
El tema en modo alguno es nuevo. De hecho, ha sido reiteradamente tratado por la jurisprudencia nacional, porque muchas veces, a la hora de atacar la constitucionalidad de un impuesto por las razones que fuere, es frecuente que el o los contribuyentes involucrados aleguen el impuesto en cuestión transgrede el principio de igualdad.
Enmarcada en estas grandes orientaciones conceptuales, nuestra Suprema Corte de Justicia ha dicho en reiteradas ocasiones “que no es posible afirmar que toda diferencia de trato sea discriminatoria, sino que puede existir una justificación objetiva y razonable que la ampare, lo que ‘a sensu contrario’ deriva en la consideración de una situación discriminatoria cuando no persiga una finalidad legítima o cuando no exista una relación razonable de proporcionalidad entre los medios empleados y el fin que se quiere conseguir”.
Precisamente a ese tronco o matriz jurisprudencial pertenece la Sentencia de la Corte que es objeto de esta apostilla (Sentencia No. 61/2023). Los antecedentes son claros:
En tiempos de pandemia, la Asamblea General sancionó la Ley No. 19.874 (8 de abril de 2020, “la Ley”) que creó el Fondo Covid-19 y el impuesto que lo financiaba (“el Impuesto”). Según se recordará, para atender las necesidades acuciantes de aquel período, el Impuesto gravó a los funcionarios públicos que percibían salarios superiores a $ 120.000 (pesos) nominales, durante un período de dos meses. Concretamente, la norma estableció: “Créase un impuesto, de carácter mensual, denominado «Impuesto Emergencia Sanitaria COVID-19», que gravará, en su totalidad, las remuneraciones y prestaciones nominales, en efectivo o en especie, derivadas de servicios personales prestados al Estado, Gobiernos Departamentales, Entes Autónomos y Servicios Descentralizados, Personas de Derecho Público no Estatal y entidades de propiedad estatal en las que el Estado o cualquier entidad pública posea participación mayoritaria, cualquiera sea la naturaleza jurídica de la relación de dependencia, quedando gravadas de acuerdo a la siguiente escala (…)”: (Art. 3 de la Ley).
En ese contexto, seis personas físicas -todas ellas Jueces de profesión- se presentaron ante la SCJ para atacar la constitucionalidad de la Ley. En su demanda afirmaron, en lo que aquí interesa, que la Ley desconocía el principio de igualdad: en la medida en que el Impuesto gravaba a los funcionarios públicos y no a los privados, la Ley omitía gravar de la misma manera a aquellos funcionarios del sector privado que evidenciaran la misma capacidad contributiva (o sea: a los privados que percibieran el mismo sueldo). Los demandantes argumentaron que la Ley identificó como Sujeto Pasivo del Impuesto únicamente a los funcionarios públicos tan sólo porque sus ingresos provienen de la función pública, omitiendo gravar esa misma capacidad contributiva cuando ella se observa en el sector privado. De esta forma -sostuvieron- la Ley generó un trato diferencial injustificado entre trabajadores similares con los mismos ingresos. En palabras de la demanda: “La ley sólo establece como Sujeto Pasivo a los funcionarios públicos, solamente porque su ingreso proviene de la función pública, no gravando igual capacidad contributiva que se genere en el sector privado; este extremo determina un trato diferencial injustificado entre trabajadores similares con el mismo sueldo”.
La Suprema Corte de Justicia (“la SCJ”) rechazó la demanda y en su virtud reafirmó la plena constitucionalidad de la Ley y del Impuesto por ella creado.
En opinión de la Corte, el principio de igualdad es violado cuando una ley, sin un motivo razonable, impone un tratamiento tributario distinto a situaciones iguales, o bien impone un tratamiento idéntico ante situaciones que son diversas. Vale decir -agregó la Corte- que no se prohíben reglas diversas para situaciones diversas, sino la diferenciación arbitraria por la ley.
En ese marco, la SCJ entendió que el salario de los funcionarios privados merecía un tratamiento tributario más benévolo, en la medida en que -razonó la Corte- el salario de los empleados públicos no se encuentra sometido a los vaivenes del mercado: está garantizado, salvo en hipótesis de default.
La Corte concluyó: “nos hallamos ante situaciones diferentes que, como tales, reciben un tratamiento diferente por parte del legislador (…) y no emerge que exista una razón arbitraria o discriminatoria” para establecer esa distinción. Motivo éste último por el cual nuestro máximo tribunal concluyó que no había en el caso violación alguna del principio de igualdad, sino un trato diferente justificado por la excepcionalidad de la pandemia.
Sugerimos acceder al “Documento Anexo Completo” que desarrolla en forma muy clara, técnica y pormenorizada el “Análisis” de esta temática, fundamentando, incluso, diversos aspectos técnicos sostenidos por “destacada doctrina nacional y relevante jurisprudencia”.